请学生提前预习《税务会计》中企业所得税一章的内容。
思考：我们知道，企业资产负债表上填列的“应交税费”项目的金额按企业当期应交的各种税费如营业税、消费税及所得税等应交税费明细余额之和计算填列。那么，在计算当期应交的所得税时，即在确定“应交税费—应交所得税”时，是否为当月凭证上记录的所有收入减去凭证上记录的所有费用后的差额（即利润总额，注意此利润总额的得出是根据会计准则的核算规定确定的）乘以25%？比如，本实训中，乐山家乐装饰材料有限公司12月份的利润总额为？（答案：272 790.59元）则本月应交税费—应交所得税=272 790.59*25%=68 197.65元？并且此金额就是企业当月在利润表上填列的所得税费用项目的金额吗？
提示：由于税法和会计准则是基于不同目的、遵循不同原则分别制定的，二者在资产与负债计量标准、收入与费用的确认原则等诸多方面存在着一定的分歧，比如，企业购买的国债利息收入2000元，企业在账务处理时按会计准则的精神--如实地反映实务，因此，将这2000元计入“投资收益”损益类账户中，结果企业利润总额由此增加2000元，有利润就应交税，那这2000元的利息收入交税吗？税法说：国债利息免税！也就是说在税法看来，国债利息收入不是税法
既然税法与会计准则在确认收入与费用时存在差异，那么，我们在计算所得税时，应以谁为准呢？当然以税法的规定为准！因此，请查阅《税务会计》中《企业所得税法》中对各种收入的确定及费用的扣除规定，特别留意这些规定是否与我们的会计处理不一致！虽然它们之间存在着很多差异，但会计与税法之间也存在着必然的联系，这种联系用分录表示就是：
借：所得税费用（会计利润表上的金额：倒挤）
递延所得税资产（税法与会计的暂时性差异产生）②
贷：应交税费—应交所得税（会计利润总额+或-纳税调整事项①计算得出）
递延所得税负债（税法与会计的暂时性差异产生）③
由此，可以看出，若会计与税法在收入与费用认定上不存在分岐时，则上述分录中①（专指纳税调整事项）②③项金额为0，则当期所得税费用=应交税费—应交所得税。
因此，所得税会计的任务就是要分别确定出上述分录中①②③项金额，从而倒挤出本期的所得税费用。在确定的过程中牢牢把握会计的利润总额与税法的差异，并按税法的要求来调整会计业务的相关项目。
一、 企业所得税的纳税人、税率及应纳税所得额（即应交税费—应交所得税账户）计算：
在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，须依法缴纳企业所得税。新企业所得税法把企业所得税税率确定为25%，同时对符合规定条件的小型微利企业实行20%的照顾性税率。
企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额（可以理解为税法上计算所得税时的利润，简称税法利润，以此区别我们的会计利润总额）。
即应纳税所得额=税法规定的收入总额—不征税收入—免税收入—税法规定各项扣除—允许弥补的以前年度亏损，实务中，常用会计计算出的利润总额按税法规定进行调整而得，即：应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额
纳税调整增加额主要包括税法规定允许扣除项目中，企业已计入当期费用但超过税法规定扣除标准的金额(如超过税法规定标准的业务招待费支出)，以及企业已计入当期损失但税法规定不允许扣除项目的金额(如所得税法税收滞纳金、、罚金、非公益性捐赠支出、赞助支出、未经核定的各项资产减值准备等)。
纳税调整减少额主要包括按税法规定允许弥补的亏损和准予免税的项目，如前五年内的未弥补亏损和国债利息收入等。
除此之外，还需记住的各项扣除标准：
1. 职工薪酬：企业发生的合理的工资薪金支出，准予全部扣除；企业按有关部门规定为职工支付的“五险一金”，准予扣除；职工福利费、工会经费、职工教育经费这“三项经费”，分别按不超过工资薪金总额的14%、2%和2.5%的部份，准予扣除，其中教育经费，超标部分可结转在以后纳税年度扣除。
2. 公益性捐赠支出：在年度利润总额12%以内的部分，准予扣除。
3. 业务招待费：按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年营业收入的5‰.
4. 广告（业务）宣传费：按不超过当年营业收入的15%部分，准予扣除. 超标部分可结转在以后纳税年度扣除。
例题：某国有工业企业2009年申报2008年企业所得税，《纳税申报表》显示2008年产品销售收入30 000 000元，减除成本、费用、税金后，申报利润总额和应纳税所得额均为2 800 000元。经税务机关稽查核实，有关成本费用中有下列项目：
1. 全年实际发放工资总额为3 200 000元，已列支；职工工会经费、职工福利费和职工教育经费共600 000元，已列支。
2. 广告费支出300 000元，已列支。
3. 全年发生业务招待费150 000元，已列支。
4. 逾期缴纳税款，被处以税收滞纳金和5 000元，已列支。
5. 发生非公益性捐赠100 000元，已列支。
6. 通过中国减灾委员会向地震灾区捐赠款项500 000元，已列支。
7. 本年度取得国债利息收入50 000元。
8. 计提坏账准备金：50 000元
要求 ：根据上述资料，依税法规定分别进行纳税调整，并计算该企业当期应纳企业所得税。
答案：1.“三项经费”扣除标准：3 200 000*（2%+14%+2.5%）=592 000（元）
应纳税调增=600 000-592 000=8 000元
2.广告费扣除标准：30 000 000*15%=4 500 000，未超标，可全额扣除
3.业务招待费扣除标准：150 000*60%=90 000 且最高不超过30 000 000*5‰=150 000
应纳税调增=150 000-90 000=60 0000元
4.不得税前扣除，应纳税调增=5 000元
5. 不得税前扣除，应纳税调增=100 000元
6.公益性捐赠扣除标准：2 800 000*12%=336 000
应纳税调增=500 000-336 000=164 000元
7. 国债利息收入免税，应纳税调减=50 000元
8.资产减值损失在实际发生前不得税前扣除
应纳税调增=50 000元
经调整后的应纳税所得额=2 800 000+8 000+60 000+5 000+100 000+164 000-50 000+50 000=3 137 000元
应交税费—应交所得税=应纳税所得额*当期适用税率=3 137 000*25%=784 250元
二、 递延所得税资产与递延所得税负债的确定：
（一） 公式
递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×适用税率
递延所得税负债=应纳税暂时性差异×适用税率
（二）暂时性差异
暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
1.应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。资产的账面价值大于其计税基础或负债的账面价值小于其计税基础，产生应纳税暂时性差异。应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债。
2.可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。资产的账面价值小于其计税基础或负债的账面价值大于其计税基础产生可抵扣暂时性差异。可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产。
因此，暂时性差异是通过分析比较资产、负债的账面价值与计税基础确定的。资产与负债的账面价值可以通过会计核算资料直接取得，而其计税基础则需要会计人员根据税法的规定，通过合理的分析和计算予以确定。
（三）资产的计税基础
1.资产的计税基础，指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。
通常情况下，资产在取得时，其入账价值与计税基础是相同的，而在后续计量过程中，因企业会计准则的规定与税法的规定不同，可能导致资产的账面价值与其计税基础之间产生差异。例如，固定资产
账面价值=实际成本-会计累计折旧-固定资产减值准备
计税基础=实际成本-税法累计折旧
【例l】A企业于20×5年年末以300万元购入一项生产用固定资产，按照该项固定资产的预计使用情况，A企业在会计核算时估计其使用寿命为20年，计税时，按照适用税法规定，其折旧年限为10年，假定会计与税收均按直线法计列折旧，净残值为零。20×6年该项固定资产按照12个月计提折旧。假定本例中固定资产未发生减值，确定该项固定资产在20×6年12月31日的账面价值及计税基础。
该项固定资产在20×6年12月31日的账面价值=300-300÷20=285（万元）
该项固定资产在20×6年12月31日的计税基础=300-300÷10=270（万元）
该固定资产的账面价值285万元与其计税基础270万元之间产生的差额15万元，因其在未来期间会增加企业的应纳税所得额和应交所得税，为应纳税暂时性差异，符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税负债。
【例2】企业支付400万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为420万元。会计期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益，此交易性金融资产账面价值=420万元，而其计税基础=成本=400万元，为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债。
2.负债的计税基础
负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额
短期借款、应付票据、应付账款等负债的确认和偿还，通常不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。但在某些情况下，负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。
【例3】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了200万元的预计负债（并计入了当期的销售费用）。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。
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