关于商誉减值的确认问题
准则中讲：
规定1、企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。由于商誉难以独立产生现金流量，应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。为了进行资产减值测试，因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。
规定2、企业在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当首先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。然后，再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当就其差额确认减值损失。
问题：
1、商誉减值测试必须包含在资产组或资产组组合中进行，但是为什么第2个规定中又说，首先应该对不包含商誉的资产组合资产组组合进行减值测试？
2、在具体的例题讲解中，并没有两个步骤，而只是一个步骤，就是比较包含商誉在内的资产组或组合的账面价值和可收回金额。
你所引用的“规定2”，其来源是IAS 36对于包含商誉的资产组减值测试时间的规定，看看原文应该有助于理解这一问题。原文如下：
97 If the assets constituting the cash-generating unit to which goodwill has been allocated are tested for impairment at the same time as the unit containing the goodwill, they shall be tested for impairment before the unit containing the goodwill. Similarly, if the cash-generating units constituting a group of cash-generating units to which goodwill has been allocated are tested for impairment at the same time as the group of units containing the goodwill, the individual units shall be tested for impairment before the group of units containing the goodwill.
98 At the time of impairment testing a cash-generating unit to which goodwill has been allocated, there may be an indication of an impairment of an asset within the unit containing the goodwill. In such circumstances, the entity tests the asset for impairment first, and recognizes any impairment loss for that asset before testing for impairment the cash-generating unit containing the goodwill. Similarly, there may be an indication of an impairment of a cash-generating unit within a group of unit
s containing the goodwill. In such circumstances, the entity tests the cash-generating unit for impairment first, and recognizes any impairment loss for that unit, before testing for impairment the group of units to which the goodwill is allocated.
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是否这样理解：
新会计准则1、商誉本身无法单独确定可收回金额，因此必须要与其他可辨认净资产放在一起确认。而一般情况下，确认的资产组可辨认净资产可收回金额中，已经包含了商誉。
2、无论如何，要测定商誉是否发生了减值，比较包含商誉的资产组账面价值和可收回金额是必须的。因为，如果不包含商誉的资产组没有发生减值，并不意味着商誉没有发生减值；如果不包含商誉的资产组发生了减值，商誉肯定发生了减值。
3、如果不包含商誉的资产组没有发生减值的，为了进一步判断商誉是否发生了减值，那么需要进入第二步。
4、具体到实务中，首先应对不包含商誉的资产组进行减值测试，将减值测试的结果分配至各项资产中；其次应对包含商誉的资产组进行减值测试，将减值测试结果首先冲减商誉账面价值（归属于母公
司的+归属于少数股东的），如果有剩余，在按照其他可辨认资产的账面价值比例进行分摊。
5、应该有如下关系：不包含商誉的资产组进行减值测试确认的减值测试结果=包含商誉的资产组进行减值测试的结果扣除商誉减值的余额。
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基本上可以这样理解。
以下是某大的技术资料中关于IAS 36的第97、98两段的介绍：
When a CGU to which goodwill has been allocated is tested for impairment, there
may also be an indication of impairment of an asset within the unit. IAS 36 requires the entity to test the asset for impairment first and recognise any impairment loss on it before carrying out the impairment test for the goodwill, although this is unlikely to have any practical impact as the assets within the CGU by definition will not generate separate cash flows. An entity will have to go through the same process if there is an indication of an impairment of a CGU within a group of CGUs containing the goodwill. The entity must test the CGU for impairment first, and recognise any impairment loss for that CGU, before testing the group of CGUs to which the goodwill is allocated.
资料：
资产减损－IAS 36
几乎所有的资产，无论是流动或非流动，皆应进行资产减损测试，以确保其在财务状况表（资产负债表）上并未高估。
资产减损的基本原则为资产在财务状况表上的账面价值不应超过其可回收金额。可回收金额的定义为资产之公平价值扣除处分成本，及其使用价值中，两者较高者。公平价值扣除处分成本系指于正常交易中，对交易事项已充分了解并有成交意愿之双方经由资产之销售并扣除处分成本后所可取得之金额；使用价值则是要求管理当局对资产所产生之未来现金流量予以估算，并以反映现时对货币时间价值及资产特定风险评估之税前市场利率予以折现。
当有迹象显示资产可能减损时，受资产减损准则规范的所有资产都应进行减损测试。特定之资产（如商誉、非确定耐用年限之无形资产、尚未达可使用状态之无形资产等）即便无减损迹象，亦应每年定期进行减损测试。
评估资产是否发生减损时，应同时考虑外部及内部迹象。外部迹象如技术、市场、经济或法律环境产生不利之重大变动，或是市场利率上升，而内部迹象则如资产实体毁损或过时之证据，或是资产之经济绩效将不如原先预期之证据。
可回收金额应就个别资产予以决定，然而个别资产甚少能与其他资产区隔产生独立之现金流量，因此于执行减损测试时，大部分的资产系以组的方式，也就是所谓的现金产生单位（cash generating units, CGUs）来进行。现金产生单位系指可产生现金流入之最小可辨认资产组，其现金流入与其他个别资产或资产组之现金流入大部分独立。
资产之账面价值与其可回收金额（以资产之公平价值扣除处分成本及其使用价值二者较高者）比较，当资产或现金产生单位之账面价值超过其可回收金额时，即有减损产生。任何资产减损应分摊至该资产或现金产生单位之资产组，并于损益表上认列减损金额。
于事业合并交易所认列之商誉，系分摊至收购者预期能受益自该事业合并的单一现金产生单位或现金产生单位组。然而，于执行商誉减损测试时，所容许之最大现金产生单位组为IFRS 8「营运部门」第5段所定义之营运部门最小单位（亦即在执行IFRS 8第12段所允许之营运部门汇总前）。
新会计准则下对合并商誉减值测试的探讨
来源：中国管理信息化作者：王兴焕时间:08-07-04 14:40:56 点击: 收藏
一、新会计准则中定义的商誉概念及其初始确认和计量
《企业会计准则第20号——企业合并》和《企业会计准则第6号——无形资产》中定义，商誉是企业合
并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，其存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产准则所规范的无形资产。该概念的基本含义有：
（1）商誉实际上只是企业的合并商誉，也就是企业在合并过程中所形成的商誉。涉及企业合并的会计处理，首先应区分是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并。对于在同一控制下的企业合并，新准则规定相关资产和负债均以账面价值计量，合并溢价只能调整资本公积和留存收益，并不确认商誉。在新准则体系下，只有对非同一控制下的企业合并才涉及商誉的会计处理。
（2）此处确认的是指“正商誉”，不包括“负商誉”，即如果企业合并成本小于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，则计入当期损益。
（3）商誉的确认以被并方可辨认净资产的“公允价值”的确认为基础。
（4）商誉与企业自身不可分离，不具有可辨认性。商誉要依附于企业这个载体才能存在，因而在正常情况下，对商誉进行量化有一定难度，而企业并购给商誉价值的确认带来了契机。
（5）企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。
目前世界各国的会计准则规定仅对合并商誉进行会计处理和信息披露，而对于企业在经营过程中逐渐创造、积累形成的自创商誉尚未涉及。因而，本文中所探讨的商誉仅是非同一控制下的企业控股合并
中形成的合并商誉，不涉及负商誉及自创商誉的会计处理和信息披露。
对于合并商誉的初始确认和计量，当前世界各国普遍遵循的是将其确认为一项资产，在资产负债表上予以单独列示，同时以其成本对其进行初始计量。根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，企业在非同一控制主体下的控股合并一律采用购买法，并且，采用IASB和FASB的一贯做法确认合并商誉。若合并成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额，则应当将其差额确认为商誉；而若前者小于后者，则首先应对两者的计量进行复核，如果经复核后前者仍然小于后者，则将其差额计入当期损益。
二、对合并商誉后续确认与计量的具体规定
对合并商誉会计处理的争论主要集中在合并商誉的后续确认与计量上。对于合并商誉的后续确认与计量问题，曾存在如下几种典型的会计处理方法：①立即